În cuprinsul acestui articol nu ­mi-am propus prezentarea, in ­extenso, a reglementărilor legislative privind noul regim de impozitare, deoarece acestea pot fi lecturate în Monitorul Oficial de către cei interesaţi; în cele ce urmează, aş vrea să prezint însă limitele în care acest regim fiscal poate reprezenta un instrument eficient de optimizare fiscală şi dincolo de care se transformă într-o „pârghie“ a fraudei.
Dacă se doreşte externalizarea bazei impozabile a profitului prin desprinderea din firma-mamă a unei firme-fiică, care are drept obiect de activitate (să presupunem) prelucrarea primară a datelor, atunci este obligatoriu şi „transferul“ salariaţilor care prestează această activitate, precum şi al echipamentelor necesare realizării respectivelor operaţiuni, de la firma-mamă către firma-fiică.
În mod evident, cheltuielile aferente drepturilor salariale în cauză, precum şi cheltuielile cu amortizarea respectivelor echipamente nu se vor mai deduce fiscal din profitul impozabil al firmei-mamă, ci se vor localiza în cheltuielile generate şi suportate la nivelul firmei-fiică (deşi microîntreprinderile au obligaţia evidenţierii cheltuielilor cu amortizarea, acestea nu sunt deductibile fiscal la calculul impozitului pe veniturile realizate!).
Textul de lege rămâne destul de permisiv
Practic, discutăm de o opţiune fiscală structurată pe un calcul de randament fiscal, dar acest demers este absolut necesar pentru a „acoperi“ realitatea serviciilor prestate de firma-fiică către firma-mamă (şi, implicit, legalitatea deducerii fiscale la cea din urmă), fiind esenţial ca furnizorul să poată proba, fie şi numai din punct de vedere potenţial, capacitatea sa efectivă privind prestarea serviciilor facturate ulterior. Pe scurt, putem aduce în discuţie utilizarea microîntreprinderilor ca instrument de optimizare fiscală doar în condiţiile în care prestarea în cauză este sau, cel puţin, poate fi efectivă şi reală.
Deşi referenţialul normativ exclude apriori unele activităţi (şi le am în vedere, în primul rând, pe cele de consultanţă şi management) de la posibilitatea aplicării acestui regim fiscal, textul de lege rămâne destul de permisiv, deoarece, în esenţă, nu este vorba decât de o simplă „realocare“ a codului CAEN, în cazul microîntreprinderilor care prestează astfel de „activităţi permise“ (spre exemplu, de marketing şi studiul pieţei sau de reclamă şi publicitate).
Pe de altă parte, în momentul în care firma-mamă îşi creează un „pui“, la care este şi asociat sau acţionar, trebuie să aibă în vedere că nu pot beneficia de regimul fiscal de impozitare a veniturilor nici persoanele juridice al căror asociat/acţionar este o altă persoană juridică având peste 250 de salariaţi. De asemenea, trebuie analizat şi impactul fiscal al modificărilor relativ recente aduse art.11 Cod fiscal, prevederile acestuia fiind aplicabile persoanelor afiliate nu numai nerezidente, ci şi rezidente. Mai mult chiar, textul de lege invocat permite reconsiderarea operaţiunilor economice cu un caracter „special“ şi retratarea fiscală a acestora, chiar dacă părţile nu se încadrează, din punct de vedere formal, definiţiei date noţiunii de „persoană afiliată“ în Codul fiscal.
Din economia actualului text de lege, deducem că regimul fiscal în cauză nu se mai poate aplica începând cu anul fiscal următor anului în care nu mai este îndeplinită una din cele patru condiţii reglementate, în afara condiţiei legate de plafonul valoric de 100.000 euro al cifrei de afaceri, care, dacă nu mai este îndeplinită, respectiva societate devine plătitoare de impozit pe profit chiar din cursul anului respectiv, iar măsura se aplică pentru întregul an. În raport de cele prezentate anterior, acest aspect este esenţial pentru a cuantifica caracterul just al realocării activităţilor (inclusiv a acelor costuri „obligatorii“), din punctul de vedere al gestionării sarcinii fiscale.
În măsura în care prestările de servicii efectuate de o microîntreprindere (controlată, în fapt, de factorii de decizie ai „beneficiarului serviciilor“) sunt „justificate“ numai pe baza unor considerente de ordin fiscal – deoarece, în cazul în care respectivele tranzacţii s-ar derula „pe piaţă“, nu ar avea la bază raţiuni de eficienţă economică, nu neapărat raportat la preţul practicat, ci la efectuarea în sine a operaţiunii – totul depinde de abilitatea organelor fiscale de a proba situaţia de fapt fiscală, în acord strict însă cu mijloacele de administrare şi apreciere a probelor reglementate de Codul de procedură fiscală.

Dragoş Pătroi este doctor în ştiinţe economice şi membru al Camerei Consultanţilor Fiscali, specialist al Direcţiei Naţionale Anticorupţie, cu atribuţii în investigarea financiară a infracţiunilor economice.