În cele ce urmează, mă voi referi la oportunitatea și modalitatea constituirii unor provizioane deductibile fiscal, aferente clienților neîncasați. Acest demers are un efect util cuantificabil în diminuarea sarcinii fiscale incidente la nivelul impozitului pe profit, prin plata unui impozit pentru un profit efectiv realizat (nu doar facturat), fapt care – în final – conduce la optimizarea fluxurilor de cash flow ale firmei.

Spre exemplu, în cazul particular al clienţilor neîncasaţi și care înregistrează o întârziere mai mare de 270 de zile de la scadenţă – prin raportare la prevederile art.22 alin.(1) lit.c Cod fiscal – se pot constitui provizioane în limita a 30% din valoarea fără TVA a creanţelor asupra clienţilor în cauză, în condiţiile în care sumele nu sunt datorate de o persoană afiliată contribuabilului. Provizioanele respective reprezintă cheltuieli deductibile fiscal în trimestrul în care au fost constituite şi vor diminua, în mod corespunzător, baza impozabilă a profitului aferent trimestrului respectiv. Textul de lege nu distinge şi, ca atare, este aplicabil atât în situaţia clienţilor în cauză aflaţi în funcţiune, cât şi în insolvenţă – dar fără a intra în faza procedurală de faliment, când devin aplicabile prevederile art.22 alin.(1) lit.j Cod fiscal.

În cazul particular menționat anterior, al clienţilor neîncasaţi și pentru care a fost deschisă procedura de faliment, se pot constitui provizioane în limita a 100% din valoarea fără TVA a creanţelor asupra clienţilor respectivi, în aceleași condiţii de deductibilitate fiscală ca cele menționate în paragraful anterior, indiferent însă de perioada de întârziere faţă de data scadenţei. Din punct de vedere practic, dacă au fost constituite anterior provizioane în limita de 30%, acestea se trec mai întâi în categoria veniturilor impozabile, după care se constituite imediat provizioane (de asemenea, deductibile fiscal) în limita a 100% din valoarea fără TVA a respectivelor creanţe.

În spiritul celor menţionate anterior, situaţia fiscală a respectivilor clienţi va fi monitorizată la intervale de timp regulate, stabilite de conducerea societăţii (de regulă, trimestrial), deoarece închiderea definitivă şi irevocabilă a procedurii de faliment, în cazul unuia din clienţii aflaţi deja în faliment, atrage implicaţii fiscale majore, inclusiv prin diminuarea obligației fiscale la nivelul TVA. Astfel, din analiza corelativă a prevederilor art.21 alin.(2) lit.n și art.138 lit.d Cod fiscal, rezultă următoarele aspecte cu impact fiscal:

– suma neîncasată (fără TVA) de la clienţii respectivi reprezintă o cheltuială deductibilă fiscal integral din baza impozabilă a profitului aferent trimestrului respectiv. La nivel practic, provizioanele constituite anterior nu mai au un caracter temporar, ci „se transformă” efectiv în cheltuieli deductibile fiscal integral (în mod efectiv, provizioanele deja constituite se fac venituri impozabile dar, în acelaşi timp, se înregistrează pierderile înregistrate, deductibile fiscal, cu scoatere din evidenţă a respectivilor clienţi);

–  se va proceda la ajustarea corespunzătoare a taxei pe valoarea adăugată înscrisă pe facturile întocmite către clienţii pentru care a fost închisă – definitiv şi irevocabil – procedura falimentului;

– din punct de vedere contabil, ajustările fiscale menţionate anterior vor fi operate prin stornarea facturilor emise către fiecare din clienţii anterior menţionaţi, în speţă prin emiterea “în oglindă” a facturilor respective, dar cu semnul minus.

În contextul acestei analize, ar mai fi de precizat un element relevant în cauză, introdus prin HG nr.670/2012 – prin care, la pct.23 din Normele metodologice date în aplicarea art.21 alin.(1) Cod fiscal a fost introdusă lit.k) –  conform căruia sunt asimilate cheltuielilor efectuate în scopul realizării de venituri – și, pe cale de consecință, deductibile fiscal – și cheltuielile înregistrate la scoaterea din gestiune a creanțelor asupra clienților, determinate de punerea în aplicare a unui plan de reorganizare admis și confirmat printr-o hotărâre judecătorească, în conformitate cu prevederile legale în materie privind procedura insolvenței. De asemenea, în opinia mea, valoarea creanțelor asupra cărora se pot constitui provizioanele deductibile fiscal – reglementate la lit.c) și j) din cuprinsul alin.(1) al art.22 Cod fiscal – nu vor include eventualele penalități și dobânzi de întârziere, facturate potrivit clauzelor contractuale dintre părți.

Te-ar putea interesa și: